ELEKTRONİK ORTAMDA DÜZENLENMESİ GEREKEN BELGELERE VE E-TEBLİGATA İLİŞKİN CEZAİ MÜEYYİDELER
ELEKTRONİK
ORTAMDA DÜZENLENMESİ GEREKEN BELGELERE VE E-TEBLİGATA İLİŞKİN CEZAİ MÜEYYİDELER
Güray ÖĞREDİK
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
MAZARS DENGE
Direktör
Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi Mayıs 2018 sayısında yayınlanmıştır
ÖZET
E-fatura yerine sehven kağıt fatura
düzenlenmesi uygulamada (giderek azalan şekilde de olsa) karşılaşılan bir
hatadır. Maliye Bakanlığı tarafından 2015 yılında verilmiş özelgede, e-fatura
yerine kağıt fatura düzenlenmiş olması halinde VUK’nun 353. Maddesinin birinci
fıkrası gereği belgedeki meblağın %10’u kadar özel usulsüzlük cezası kesilmesi
gerektiği yönünde görüş açıklamış; söz konusu özelgede e-fatura “asıl belge”
olarak nitelendirilmiş ve buna bağlı olarak kağıt fatura düzenlenmiş olsa da
“faturanın hiç düzenlenmediği; faturanın alınmadığı, verilmediği” kabulünden
(varsayımından) hareketle özel usulsüzlük cezası uygulanacağı minvalinde görüş
belirtilmişti. Bu yaklaşım bilhassa KDV iadesi talep eden mükellefler nezdinde
sıklıkla uygulana gelmiştir. Ancak uygulamada bu yaklaşım eleştiriler almış, bu
cezanın yapılan hataya oranla “orantısız, çok fazla, adaletsiz” bir ceza olduğu
görüşleri oluşmuştu. Keza vergi mahkemesi nezdinde mükellef lehine sonuçlanan
bir dava olduğu da araştırmalarımız neticesinde tespit edilmiştir. Bununla
birlikte Mali İdare söz konusu yaklaşımını 7103 sayılı Kanun ile yapılan
düzenlemeler kapsamında Vergi Usul Kanununa dahil ettirmiştir. Buna bağlı
olarak bundan sonra elektronik ortamda düzenlemesi gereken belgeler sehven
kağıt olarak düzenlenirse uygulanacak ceza, belgede yer alan tutarın %10’u
nispetinde olacaktır. Ayrıca yapılan cezai düzenleme sadece elektronik belgenin
kağıt şeklinde düzenlenmesinde değil, söz konusu belgelerin yasal süreleri
içinde düzenlenmemiş olmaları halinde de (örneğin faturanın yedi gün içinde
düzenlenmemesi) uygulanacaktır. Diğer taraftan Mali İdare VUK Madde 376
kapsamında (ceza ihbarname tarihinden itibaren 30 gün içinde ceza ödenirse)
usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarında uygulanacak indirim oranını ise
1/3’den %50’ye yükseltmiştir. 7103 sayılı Kanun ile ayrıca Vergi Usul
Kanunu’nun 107/A maddesi kapsamında e-tebligat adresi alınmaması halinde
uygulanacak ceza için de VUK Mükerrer 355. Maddesinde yasal düzenleme yapılmış;
böylece Danıştay Vergi Davaları Kurulu’nun 08.11.2017 günlü E:2017/618
K:2017/521 kararı ile VUK 107/A kapsamında e-tebligat adresi edinilmemesine
tebliğ ile ceza uygulanamayacağına dair kararı doğrultusunda, söz konusu cezai
uygulamanın yasal dayanağı oluşturulmuştur.
ANAHTAR
KELİMELER
E-fatura, elektronik fatura, elektronik
belge, e-tebligat, elektronik tebligat, usulsüzlük cezası, özel usulsüzlük
cezası, e-dönüşüm,
1.
GİRİŞ
E-fatura uygulaması çeşitli süre
uzatımları sonucunda 421 No.lu VUK Genel Tebliği ile bazı mükellefler için 2014
yılı içinde zorunlu hale getirilmiş; son olarak ise 20.06.2015 tarihinde
yayınlanan 454 No.lu VUK Genel Tebliği ile e-fatura kapsamına girecek
mükelleflerin tespiti hakkında geçerli olacak hadler açısından süreklilik arz
edecek bir düzenleme yapılmış ve 1.1.2016 tarihi itibariyle kapsama giren mükelleflerin
sayısı artmıştı.
Aradan geçen süre zarfında e-fatura
uygulaması tabiri caiz ise hatasıyla sevabıyla, iyi kötü uygulamada yerleşmeye
devam etmektedir diyebiliriz. Elbette mükellefler teknik yönden çeşitli
sorunlar ve aksaklıklar ile halen karşılaşmaktadırlar ve bu doğal bir süreçtir.
İşin Maliye Bakanlığı tarafında uygulama sahasında olanlar açısından da halen
çeşitli sıkıntılar görülmekte, gözlemlenmektedir. Bunların hepsi bir süre sonra
elbette aşılmış olacaktır. Sonuçta e-defter, e-fatura, e-beyanname gibi
uygulamaları topluca değerlendirecek olursak gerek mükellefler ve muhasebe
meslek mensupları gerekse Maliye İdaresi önemli bir e-dönüşüm yaşamaktadırlar.
Yılların getirmiş olduğu alışkanlıkların bir anda akşamdan sabaha değişmesini
ve hatasız bir şekilde yeniliklere adapte olunmasını beklemek ilgili taraflara
haksızlık olacaktır.
Vergi uygulamaları açısından getirilen
düzenlemelerin sağlıklı ve arzu edilen düzeyde hayata geçirilebilmesi için
elbette asıl olan mükelleflerin ve muhasebe meslek mensuplarının gönüllü uyumu
olmalıdır. Diğer taraftan, vergi alanındaki düzenlemelere, Kanun ve Tebliğlerde
belirlenen usul ve esaslara uyulmaması halinde uygulanacak cezaların doğru şekilde
tespit edilmesi büyük önem arz etmektedir. Burada kantarın topuzu
kaçırılmamalıdır düşüncesindeyiz. Yukarıda da ifade ettiğimiz gibi yaşanan
e-dönüşüm süreci ilgili tüm taraflar için (Maliye tarafı için de) önemli
yenilikler ve bazı teknik zorluklar getirmiştir ve doğaldır ki bir anda
mükemmel bir uyum sağlanması imkânsızdır. Diğer taraftan, uygulamanın
yerleşmesi çok da keyfe keder bırakılmamalı ve bunun için tabii ki (ölçüsünde)
bazı cezalar uygulanmalıdır.
Mali İdare, özelge düzeyinde vermiş
olduğu “e-fatura yerine kağıt fatura düzenlenmesi halinde VUK Madde 353/1
kapsamında belgedeki tutarın %10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası
uygulanacağı” görüşünü 7103 sayılı Kanun ile VUK Madde 353/1 ve 353/2’ye lafzen
ayrıntılı bir şekilde dahil ettirmiştir.
Diğer taraftan, VUK 107/A kapsamında
Gelir İdaresi Başkanlığı’ndan elektronik tebligat adresi alması zorunlu olan
mükellefler 456 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği ile belirlenmiş, söz konusu
tebliğde e-tebligat adresi alınmaması halinde özel usulsüzlük cezası uygulanacağı
düzenlenmişti. Türkiye Barolar Birliği 456 Seri No.lı VUK Genel Tebliğinin
Anayasaya aykırı olduğu iddiası ile yürütmenin durdurulması ve iptali konusunda
Danıştay 4. Dairesi nezdinde dava açmış, Danıştay 4. Dairesi davayı reddetmişti.
Ancak; Barolar Birliği kararın temyizini talep etmiş ve Danıştay Vergi Davaları
Kurulu; 08.11.2017 günlü E:2017/618 K:2017/521 sayılı kararı ile dava konusu
tebliğin "ceza hükümleri" başlıklı 9. maddesi yönünden davanın
reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına karar vermişti. Söz konusu yargı
sürecine ve karara istinaden, VUK’nun mükerrer 355. maddesinde 7103 sayılı
Kanun ile yapılan düzenleme neticesinde, Gelir İdaresi Başkanlığı’ndan
e-tebligat adresi temin etmeyen mükellefler için VUK Mükerrer 355. Maddesi dahilinde
özel usulsüzlük cezası uygulamasının yasal dayanağı oluşturulmuş
bulunmaktadır.
2.
E-FATURA YERİNE KAĞIT FATURA DÜZENLENMESİ HALİNDE UYGULANACAK CEZAYA DAİR
ÖZELGE
Sakarya Vergi Dairesi Başkanlığının
24.11.2015 Tarih ve 41931384-105 [Mük.257-2014-11]-73 sayılı özelgede aşağıdaki
görüş verilmiştir.
“213
Sayılı VUK Kanununun mükerrer 242. maddesi uyarınca elektronik bir belge
niteliğinde olan elektronik faturanın taraflarca düzenlenmesi ve alınması
mecburiyeti bulunmakta olup, Vergi Usul Kanununda ve diğer vergi kanunlarında
faturaya ilişkin olarak yer alan hükümler elektronik fatura için de geçerlidir.
Anılan
Kanunun, 231. maddesinde, faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı
tarihten itibaren azami 7 gün içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde
düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı, 353. maddesinin birinci
bendinde ise fatura düzenlememe ve
almama fiillerine kesilecek özel usulsüzlük cezası hükme bağlanmıştır.
Buna
göre; elektronik fatura düzenlenmesi gerektiği halde kağıt ortamında fatura
düzenlenmiş olması, Vergi Usul Kanununda öngörülen ceza hükümlerinin
uygulanmasını gerektirmekle birlikte, fatura içeriği mal teslimi veya hizmet
ifasının yapılmadığı anlamına gelmeyeceğinden mal teslimi veya hizmetin ifa
edilmiş olması ile Katma Değer Vergisi açısından vergiyi doğuran olay
gerçekleşmektedir. Ayrıca fatura içeriği mal teslimi veya hizmet ifasının
kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile illiyet bağının bulunması,
kazancın elde edilmesine yönelik bulunan ve karşılığında gayri maddi bir kıymet
iktisap edilmemiş ve maliyete dahil edilecek mahiyette olmaması durumunda da
faturaya konu tutarın kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi ve
faturada gösterilen KDV nin 3065 sayılı KDV Kanununu 29. maddesinde belirtilen
şartları taşıması şartıyla söz konusu KDV nin indirim olarak dikkate alınması
213 sayılı VUK un 3. maddesi
gereğidir.
Bu
nedenle; vergiyi doğuran olay ve bu
olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esas olduğundan; gerçek bir
işleme (mal teslimi veya hizmet ifası) dayanan harcamaların elektronik ortamda
düzenlenen fatura yerine kağıt ortamında düzenlenen fatura ile tevsik
edilmesinin, Vergi Usul Kanununda öngörülen cezai hükümlerin uygulanması
haricinde safi kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınmasına ve faturada
gösterilen ve KDV Kanununun 29.
maddesinde belirtilen şartları taşıyan KDV nin indirimine engel olmadığı
tabiidir.
Diğer
taraftan, kağıt ortamında bir fatura düzenlense bile, zorunluluk kapsamındaki
mükelleflerin düzenlemesi gereken ASIL
BELGE olan e-faturanın malın
teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren 7 gün içinde düzenlenmemiş
olması durumunda, düzenlenmeyen e-fatura için bu belgeyi düzenlemek ve almak
zorunda olanlara Kanunun 353 üncü
maddesinin birinci bendine göre özel usulsüzlük cezasının kesilmesi
gerekmektedir.”
Yukarıdaki görüş İstanbul Vergi Dairesi
Başkanlığının Topkapı Uygulama Grup Müdürlüğüne yazdığı 03.12.2015 tarih ve
104029 sayılı yazıda da tekrarlanmıştır.
Uygulamada vergi daireleri tarafından
(bilhassa KDV iadesi kontrolleri sırasında) yapılan tespitlerde mükelleflere,
gerçekleşmiş mal teslimi ya da hizmet ifası sonrasında sanki hiç fatura düzenlenmemiş ve alınmamış gibi kabul edilerek, VUK’nun 353. Maddesinin birinci fıkrası
kapsamında özel usulsüzlük cezası uygulana gelmiştir.
3.
İLGİLİ MEVZUAT VE ÖZELGENİN İNCELENMESİ
E-fatura uygulaması temel olarak 397,
421 ve 454 Sıra No.lu VUK Genel
Tebliğleri ile düzenlenmiştir.
421 Sıra No.lu Tebliğin "Sorumluluk
ve Cezai Yaptırımlar" başlıklı 5. bölümünün 5.4 no.lu bendinde "Elektronik fatura uygulamasına dâhil olma
zorunluluğu getirilen mükellefler elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olan
diğer mükelleflere kâğıt ortamında fatura
düzenleyemezler; düzenlemeleri halinde kâğıt ortamında düzenlenen bu faturalar
hiç düzenlenmemiş sayılır."
hükümleri yer almaktayken, bu kısım
4.4.2015 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan 448 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu
Genel Tebliği ile 4/4/2015 tarihinden itibaren kaldırılmış ve 447 Sıra No.lu
Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 4/4/2015 tarihinden geçerli olmak üzere 397
Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin "9. Sorumluluk ve Cezai
Müeyyideler" başlıklı bölümü yeniden düzenlenmiş ve "Elektronik fatura uygulamasına dâhil olan
mükelleflerin elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olan diğer mükelleflere
düzenleyecekleri faturaların elektronik fatura olması zorunludur. Bu
zorunluluğa uymayan mükellefler hakkında Vergi Usul Kanununda öngörülen cezai
hükümler uygulanacaktır." hükmüne yer verilmiştir.
E-fatura düzenlenmesi gerektiği halde
kağıt fatura düzenlenmesi halinde uygulanacak ceza hakkında ne Vergi Usul
Kanunu’nda ne de 397, 421 ve 454 no.lu VUK Genel Tebliğlerinde somut, açık, net
bir şekilde düzenlenme yapılmamıştı. Konuya özelge ile yön verilmiştir. (7103
sayılı Kanunla artık cezai düzenleme yapılmıştır.)
Yukarıda da yer verildiği üzere, 448
No.lu VUK Genel Tebliği ile yapılan düzenleme sonrasında artık kağıt faturalar yok sayılmamaktadır. Bu
kağıt faturaya istinaden mükelleflerin
kayıt yapma ve faturadaki KDV’yi indirme hakları bulunmaktadır. Diğer
taraftan yukarıda yer verdiğimiz özelgede de atıf yapıldığı üzere, VUK’nun 3.
Maddesine göre vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek
mahiyeti esas olduğundan; gerçek bir işleme (mal teslimi veya hizmet ifası)
dayanan harcamaların elektronik ortamda düzenlenen fatura yerine kağıt
ortamında düzenlenen fatura ile tevsik edilmesinin, Vergi Usul Kanununda
öngörülen cezai hükümlerin uygulanması haricinde safi kazancın tespitinde gider
olarak dikkate alınmasına ve faturada gösterilen ve KDV Kanunu’nun 29.
maddesinde belirtilen şartları taşıyan KDV’nin indirimine engel olmadığı
tabiidir.
Tüm bu düzenlemeler mevcutken ve fiili
gerçekliğin kabulü yapılmışken, e-fatura yerine kağıt fatura düzenlenmiş olması
durumunda, nasıl olur da VUK’nun 353/1. maddesi gereği işleme dair faturanın
yasal süresi içinde hiç düzenlenmemiş olduğu kabul edilerek özel usulsüzlük
cezası uygulanabileceği uygulamada ciddi tartışma konusu olan bir husustu.
Bilhassa özelgede elektronik belgenin “ASIL BELGE” olarak adlandırılması ve
buna bağlı olarak faturanın hiç düzenlenmediği, alınmadığı, verilmediği
varsayımı ile VUK Madde 353/1 kapsamında özel usulsüzlük cezası uygulanması
eleştiriye konu olmuştu. [1]
Örneğin: 10.000 TL’lik bir fatura sehven
kağıt fatura olarak düzenlenirse VUK 353/1 kapsamında “fatura düzenlenmemiş,
alınmamış, verilmemiş” sayılacak ve 1.000 TL hem alıcıya hem satıcıya ceza
kesilecektir. Bu fatura 100.000 TL olursa ceza 10.000 TL olacaktır! Bu yaklaşım
bugüne kadar bilhassa KDV iadesi talep eden mükellefler nezdinde uygulana
gelmiştir. Bugün ise 7103 sayılı Kanun ile bu yaklaşım VUK Madde 353/1’de
lafzen de yerini almıştır.
4.
7103 SAYILI KANUN İLE YAPILAN DÜZENLEME
Maliye Bakanlığı tarafından özelge
düzeyinde yayınlanan görüşe göre, e-fatura düzenleme zorunluluğu bulunan bir
işlemde kâğıt fatura düzenlenmesi halinde uygulanması gereken ceza, VUK’nun
353. maddesinin birinci fıkrasına göre faturada yer alan meblağın %10’u kadar
özel usulsüzlük cezası olması gerektiği şeklindeydi. 7103 sayılı Kanunun 12.
maddesi ile, yukarıda açıklanan özel usulsüzlük cezası yasal bir dayanağa
kavuşmakta ve aynen yasal metne girmektedir. VUK’nun 353. maddesinin (1) ve (2)
numaralı fıkraları aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir:
Değişiklik öncesi madde metni: Değişiklik
sonrası madde metni:
|
1. Verilmesi ve alınması icabeden fatura,
gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının
verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı
meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda
olanların her birine, her bir belge için 10.000.000 (490 Sıra No.lu V.U.K
Genel Tebliği ile 1.1.2018'den itibaren 240 TL) liradan aşağı olmamak üzere
bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının % 10'u
nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir.
Bir takvim
yılı içinde her bir belge nevine ilişkin olarak tespit olunan yukarıda yazılı
özel usulsüzlükler için kesilecek cezanın toplamı 5.000.000.000 (490 Sıra
No.lu V.U.K Genel Tebliği ile 1.1.2018'den itibaren 120.000 TL) lirayı
geçemez.
2.
Perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu
taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük
müşteri listesi ile Maliye Bakanlığınca düzenlenme zorunluluğu getirilen
belgelerin; düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının,
düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin
veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin tespiti halinde, her bir belge
için 10.000.000 (490 Sıra No.lu V.U.K Genel Tebliği ile 1.1.2018'den itibaren
240 TL) lira özel usulsüzlük cezası kesilir.
Ancak, her
bir belge nevine ilişkin olarak kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı
her bir tespit için 500.000.000 (490 Sıra No.lu V.U.K Genel Tebliği ile
1.1.2018'den itibaren 12.000 TL) lirayı, bir takvim yılı içinde ise
5.000.000.000 (490 Sıra No.lu V.U.K Genel Tebliği ile 1.1.2018'den itibaren
120.000 TL) lirayı aşamaz.
|
1. Elektronik belge olarak düzenlenmesi
gerekenler de dahil olmak üzere, verilmesi ve alınması icabeden fatura,
gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının
verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı
meblağlara yer verilmesi, bu
belgelerin elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekirken kâğıt olarak
düzenlenmesi ya da bu Kanunun
227 nci ve 231 inci maddelerine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halinde;
bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge
için 240 Türk Lirasından aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken
meblağın veya meblağ farkının %10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası
kesilir.
Bir takvim
yılı içinde her bir belge nevine ilişkin olarak tespit olunan yukarıda yazılı
özel usulsüzlükler için kesilecek cezanın toplamı 120.000 Türk Lirasını
geçemez.
2. Elektronik belge olarak düzenlenmesi
gerekenler de dahil olmak üzere, perakende satış fişi, ödeme kaydedici
cihazla verilen fış, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma
irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile Maliye Bakanlığınca
düzenlenme zorunluluğu getirilen belgelerin; düzenlenmediğinin,
kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile
örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin, gerçeğe aykırı olarak
düzenlendiğinin veya elektronik belge
olarak düzenlenmesi gerekirken kâğıt olarak düzenlendiğinin tespiti ya da
bu belgelerin bu Kanunun 227 nci maddesine göre hiç düzenlenmemiş sayılması
halinde, her bir belge için 240 Türk Lirası özel usulsüzlük cezası
kesilir.
Ancak, her
bir belge nevine ilişkin olarak kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı
her bir tespit için 12.000 Türk Lirasını, bir takvim yılı içinde ise 120.000
Türk Lirasını geçemez.
|
Düzenlemeler
27.03.2018 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
Yukarıda da
görüldüğü üzere, e-fatura yerine kâğıt
fatura düzenlendiğinin tespiti halinde uygulanacak özel usulsüzlük cezası
faturada yer alan meblağın (2018 yılı için 240 TL’dan az olmamak üzere) %10’u kadar olacaktır. Bir takvim yılı
içinde her bir belge türüne ilişkin olarak tespit olunan özel usulsüzlükler
için kesilecek cezanın toplamı ise 120.000 TL’nı geçemeyecektir.
Aynı
yaklaşım elektronik belge olarak
düzenlenmesi zorunlu olan perakende
satış fişi, ödeme kaydedici cihazla
verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi,
yolcu listesi, günlük müşteri listesi için de geçerli olacaktır. Bu
belgelerde her bir belge türüne ilişkin olarak kesilecek özel usulsüzlük
cezasının toplamı her bir tespit için 12.000 Türk Lirasını, bir takvim yılı
içinde ise 120.000 Türk Lirasını geçemez.
Bize göre
burada kantarın topuzu kaçmıştır. Zira söz konusu madde özü itibariyle yasal belgelerin
hiç düzenlenmediği hallerde uygulanacak cezayı düzenlenmekteydi. Bu maddeye
sehven de olsa elektronik belge yerine kağıt olarak düzenlenen belgelerde de
aynı cezanın uygulanacağına dair hüküm konması bizce “ölçüsüz, gereğinden
fazla, abartılı” bir düzenleme olmuştur.
Bu ceza,
belgelerin yasal süresi içinde düzenlenmemesi (örneğin faturanın yedi gün
içinde düzenlenmemesi) halinde de uygulanacaktır.
Bununla
birlikte Mali İdare VUK Madde 376 kapsamında, usulsüzlük ve özel usulsüzlük
cezalarının ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde
ödenmesi halinde uygulanacak indirim oranını 1/3’den %50’ye yükseltmiştir.
Düzenlemeler
birlikte değerlendirildiğinde, sanırız Mali İdare tarafından elektronik
sistemlerde (gerek güncel gerek geriye dönük) yapılacak incelemeler neticesinde
mükelleflere epeyce ceza tebliğ edileceğini; olası tepkileri azaltmak için ise
ceza indirim oranının yükseltildiğini düşünebiliriz.[2]
2.1. Belgelerde zorunlu bilgiler
yoksa ya da belge yasal süre içinde düzenlenmediyse de belgedeki meblağın %10’u
nispetinde ceza uygulanacaktır
VUK 353/1’de
“….ya da bu Kanunun 227 nci ve 231 inci
maddelerine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halinde…”, 353/2’de ise “….ya da bu belgelerin bu Kanunun 227 nci
maddesine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halinde….” de bu cezanın
uygulanacağını görmekteyiz.
VUK’nun 227.
maddesinin 3. fıkrasına göre, kanunda kullanma mecburiyeti getirilen belgelerin
yine kanunda öngörülen zorunlu bilgileri taşımaması halinde bu belgeler vergi
kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş sayılır. VUK’nun 231. maddesinin 5.
fıkrasında ise faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten
itibaren azami yedi gün içinde
düzenlenmesi gerektiği; bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç
düzenlenmemiş sayılacağı hükmü mevcuttur.
VUK’nun
227/3 ve 231/5 maddelerine göre “düzenlenmemiş
sayılacak” belgeler için de (faturada
ve diğer yasal belgelerde bulunması gereken zorunlu bilgilerin yer almaması
veya faturanın 7 gün içinde
düzenlenmemesi halinde de)
belgede yer alan tutarın %10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası
uygulanacaktır.
2.2. Zorunlu hallerde kağıt fatura
düzenlenirse ne olacak?
397 Sıra
No.lu VUK Genel Tebliğinin “9. Sorumluluk ve Cezai Müeyyideler”
başlıklı bölümünde aşağıdaki düzenleme yer almaktadır:
“e-Fatura düzenleme yetkisi bulunan
mükelleflerin gerek kendi sistemlerinde gerekse e-Fatura Uygulamasında meydana
gelebilecek arıza ve kesinti
durumlarında fatura düzenleyebilmek için yeteri kadar basılı kağıt fatura
bulundurmaları zorunludur.”
Görüldüğü
üzere tebliğde gayet mantıklı ve yerinde bir düzenleme yapılmıştır. Zira
elektronik sistemlerde her zaman için arız, kesinti ve benzeri aksaklıklar
olması mümkündür. Bu gibi hallerde işlemin kayıt altına alınmasını sağlayacak
faturanın düzenlenmesinin esas olmasından hareketle kağıt fatura düzenlenmesine
izin verilmiş, hatta bu zorunlu tutulmuştur.
Tabii bu
hallerde mükelleflerin kendi sistemlerine, müşterinin veya satıcının sisteminde
ya da e-fatura sisteminde teknik bir arıza ya da kesinti olduğunu bir şekilde
ispat edecek şekilde çalışma yapmaları elzemdir. Zira kağıt faturayı mecbur kaldıkları
için düzenledikleri/aldıkları ispat etmeleri istenebilecektir. Aksi halde VUK
353/1 kapsamında özel usulsüzlük cezası uygulanabilecektir.
5.
E-TEBLİGAT ADRESİ ALINMAMASI HALİNDE UYGULANACAK CEZA
Vergi Usul
Kanunu’nun 107/A maddesinde elektronik tebligat ile ilgili düzenleme yer
almaktadır.
“Elektronik ortamda tebliğ
Madde 107/A
Bu Kanun hükümlerine göre tebliğ
yapılacak kimselere, 93 üncü maddede sayılan usullerle bağlı kalınmaksızın,
tebliğe elverişli elektronik bir adres vasıtasıyla elektronik ortamda tebliğ
yapılabilir.
Elektronik ortamda tebligat,
muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda
yapılmış sayılır.
Maliye Bakanlığı, elektronik ortamda
yapılacak tebliğle ilgili her türlü teknik altyapıyı kurmaya veya kurulmuş
olanları kullanmaya, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu
getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik
tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.”
7103 sayılı
Kanunun 13. maddesi ile Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinde yapılan
düzenleme çerçevesinde, VUK’nun 107/A maddesinde yer alan elektronik tebligat
yükümlülüklerine uyulmaması halinde uygulanacak usulsüzlük cezaları ile ilgili
belirleme yapılmıştır.
Buna göre,
107/A maddesine uyulmaması halinde;
1. Birinci
sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 1.000 TL,
2. İkinci
sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde tespit
edilenler hakkında 500 TL
3.
Yukarıdaki bentlerde yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında 250 TL
özel
usulsüzlük cezası kesilecektir.
107/A
maddesi hakkında Maliye Bakanlığı tarafından 27.08.2015 tarihli Resmi Gazete’de
456 Seri No.lı VUK Genel Tebliği yayınlanmıştı.
Genel Tebliğin 9. maddesinde “Elektronik tebligat sistemine dâhil olması zorunlu olanlardan bu Tebliğ ile
getirilen yükümlülüklere uymayanlar için Kanunun 148, 149 ve mükerrer 257’nci
maddeleri uyarınca, Kanunun Mükerrer 355 inci maddesindeki cezai müeyyide
uygulanır. Ceza uygulaması sonrasında resen oluşturulan internet vergi dairesi
kullanıcı kodu, parola ve şifresi gerçek kişilerde mükellefe, tüzel kişiler ile
tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde doğrudan kanuni temsilcisine tebliğ edilir
ve elektronik tebligat adreslerine tebligat gönderimine başlanılır.” hükmü yer almaktadır.
Türkiye
Barolar Birliği 456 Seri No.lı VUK Genel Tebliğinin Anayasaya aykırı olduğu iddiası ile yürütmenin durdurulması ve iptali
konusunda Danıştay 4. Dairesi nezdinde dava açmış, Danıştay 4. Dairesi
davayı reddetmişti. Ancak; Barolar Birliği kararın temyizini talep etmiş ve Danıştay
Vergi Dava Daireleri Kurulu; 08.11.2017 günlü E:2017/618 K:2017/521 sayılı kararı
ile dava konusu tebliğin "ceza hükümleri" başlıklı 9. maddesi
yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına karar vermişti.
Danıştay
Vergi Dava Daireleri Kurulu (DVDDK) kararında, söz konusu tebliğin Anayasaya
aykırılığı iddiasını ciddi görmeyerek bu talebi reddetmiştir. DVDDK cezaya
ilişkin kararında ise özetle aşağıdaki hükümleri açıklamıştır:
“Anayasanın 38’inci maddesinin binnci
fıkrasında, “Kimse, … kanunun suç saymadığı bir fiilden dolayı
cezalandırılamaz” ifadesiyle “suçta kanunilik”; üçüncü fıkrasında da “ceza ve
ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri, ancak kanunla konulur” ifadesiyle de
“cezada kanunilik” ilkeleri güvence altına alınmıştır. Suçta ve cezada kanunilik ilkesi,
hukuk devletinin kurucu unsurlarındandır. Kanunilik ilkesi, genel olarak bütün
hak ve özgürlüklerin düzenlenmesinde temel bir güvence oluşturmanın yanı sıra,
suç ve cezaların belirlenmesi bakımından özel bir anlam ve öneme sahip olup, bu
kapsamda kişilerin kanunen yasaklanmamış veya yaptırıma bağlanmamış fiillerden
dolayı keyfi bir şekilde suçlanmaları ve cezalandırılmaları önlenmekte, buna ek
olarak, suçlanan kişinin lehine olan düzenlemelerin geriye etkili olarak
uygulanması sağlanmaktadır. (AYM, B. No: 2013/849, 15/4/2014, §32). Vergi dairelerince düzenlenen ve muhataplarına 213 sayılı Kanun hükümlerine
göre tebliği gereken evrakın. Gelir İdaresi Başkanlığı aracılığıyla elektronik
ortamda tebliğ edilmesi ile ilgili usul ve esasları belirlemek amacıyla
getirilen davaya konu Tebliğin ceza
hükümlerine ilişkin bölümünde bu Tebliğ ile getirilen yükümlülüklere uymayanlar
için Kanunun 148, 149 ve mükerrer 257’nci maddeleri uyarınca, Kanunun mükerrer
355’inci maddesindeki cezai müeyyidenin uygulanacağı yolunda düzenleme
yapılmışsa da mükerrer 355’inci maddede, 107/A maddesinden bahsedilmemektedir.
148, 149 ve mükerrer 257’nci maddelerde
de Tebliğin getiriliş amacıyla doğrudan bağlantılı durumlar düzenlenmemiştir.
Bu durumda, davalı idare tarafından sınırları kanunla belirlenmiş bir yetkiye
dayanmaksızın düzenleyici işlem ile suç ve ceza ihdas edilmiş olması karşısında
Tebliğin söz konusu düzenlemelerinin “Suçta ve Cezada Kanunilik İlkesi”ne
aykırılık teşkil ettiği açıktır. Ayrıca, 213 sayılı Kanuna 107/A maddesinin
eklenmesine ilişkin 6009 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun
Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun Tasarısının 7’nci
maddesiyle ilgili olarak komisyon
raporunda, bu maddede tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu
getirme konusunda Maliye Bakanlığına yetki verildiği ancak, bu zorunluluğa
uymayanlara ne tür ceza kesileceği konusunda tasarıda bir belirleme yer
almadığı, bu nedenle Vergi Usul Kanununun mükerrer 355’inci maddesinin 1’inci
fıkrasına 107/A madde numarası eklenerek belirleme yapılması gerektiği yolunda
düşülen muhalefet şerhi de yapılan tespiti destekler mahiyettedir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kısmen kabulü ile Danıştay Dördüncü Dairesinin
23.5.2017 gün ve E:2015/9443, K:2017/4748 sayılı kararının, dava konusu
Tebliğin, “Ceza Hükümleri” başlıklı 9’uncu maddesi yönünden davanın reddine
ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına; 9’uncu maddesi dışında kalan bölümler
yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına karşı yapılan temyiz isteminin
reddine, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri
hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 8.11.2017 gününde oyçokluğuyla
karar verildi.”
Söz konusu
yargı sürecine ve karara istinaden, VUK’nun mükerrer 355. Maddesine aşağıdaki
bölüm eklenmiştir:
“Bu Kanunun 107/A maddesi uyarınca getirilen
zorunluluklara uymayanlardan, bu fıkranın (1) numaralı bendinde yer alanlara
1.000 Türk lirası, (2) numaralı bendinde yer alanlara 500 Türk lirası, (3)
numaralı bendinde yer alanlara 250 Türk lirası özel usulsüzlük cezası kesilir.”
Yapılan
düzenleme ile Gelir İdaresi Başkanlığı’ndan e-tebligat adresi temin etmeyen
mükellefler için ceza uygulanmasının yasal dayanağı oluşturulmuş bulunmaktadır.
Düzenleme 27.03.2018
tarihinde yürürlüğe girmiştir.
SONUÇ
VUK’nun mükerrer 355. Maddesinin birinci
fıkrasına eklenen düzenleme ile artık VUK 107/A maddesine istinaden 456 Sıra
No.lu VUK Genel Tebliği ile belirlenen mükelleflerden GİB’den e-tebligat adresi
almayanlara uygulanacak özel usulsüzlük cezasının yasal dayanağı
oluşturulmuştur.
VUK’nun 353/1 maddesinde yapılan
düzenleme ile elektronik belge olarak düzenlenmesi gereken faturanın (söz
konusu maddede gider pusulası, serbest meslek makbuzu, müstahsil makbuzu da
sayılmaktadır ancak bu belgelerin elektronik olarak düzenlenme “zorunluluğu”
henüz bulunmamaktadır) elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekirken kâğıt
olarak düzenlenmesi halinde uygulanacak özel usulsüzlük cezası “her bir belge” için (2018 yılı için) 240 Türk Lirasından aşağı olmamak üzere
bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10’u nispetinde olacaktır. Bu ceza hem alıcıya hem satıcıya ayrı ayrı kesilecektir.
Bu cezanın fatura genel düzenlemesi altında e-arşiv fatura, e-ihracat faturası için de geçerli olacağı kanaatindeyiz.
VUK 353/1 kapsamında e-faturanın Kanunun
227. ve 231. maddelerine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halinde de bu ceza
uygulanacaktır. Örneğin: Faturada yer
alması zorunlu bilgilerden birisi dahi yer almadıysa ya da fatura işlem tarihinden itibaren en geç
yedi gün içinde düzenlenmediyse bu özel usulsüzlük cezası uygulanacaktır.
VUK 353/2 maddesinde elektronik belge
olarak düzenlenmesi gereken belgelerin kâğıt olarak düzenlendiğinin tespiti
halinde “her bir belge” için (2018
yılı için) 240 Türk Lirası özel
usulsüzlük cezası kesilecektir. Ancak, her bir belge nevine ilişkin olarak
kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı her bir tespit için 12.000 Türk Lirasını, bir takvim yılı içinde ise 120.000 Türk Lirasını geçemez. Bu
belgelerin bu Kanunun 227. maddesine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halinde
de (VUK 227’ye göre, belgelerin, öngörülen
zorunlu bilgileri taşımaması halinde bu belgeler vergi kanunları bakımından
hiç düzenlenmemiş sayılır.) aynı
ceza uygulanacaktır.
VUK 353/2’de sayılan belgeler; perakende
satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fış, giriş ve yolcu taşıma bileti,
sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile
Maliye Bakanlığınca düzenlenme zorunluluğu getirilen belgelerdir. Bunlardan
hangilerinin elektronik şekilde düzenlenmesi gerektiği (kimi zorunlu kimi henüz
isteğe bağlı olacak şekilde) VUK Genel Tebliğleri ile belirlenmiştir.
Ceza düzenlemeleri 27.03.2018 tarihinde
yürürlüğe girmiş olsa da, Mali İdare’nin
özelgelere istinaden geçmişten bugüne kadar 353/1 kapsamında uyguladığı
cezaları – artık bu ceza uygulaması kanuni düzenlemeler ile perçinlendiği
düşüncesiyle- geçmişe dönük uygulamaya devam edip etmeyeceği; sadece KDV iadesi
talep eden mükellefler için değil tüm mükellefler için sistemde yapacağı
taramalar sonucunda mükelleflere geçmiş yıllar için ceza gönderip
gönder(e)meyeceği zamanla görülecektir. Bilhassa bu e-dönüşüm sürecinde
mükellefler sadece e-fatura yerine kağıt fatura düzenlemek şeklinde hata
yapmakla kalmamış, aynı zamanda gerek sehven gerekse bazı zorunluluklar
neticesinde sistemde geriye dönük faturalar düzenlemek zorunda kalmıştır.
Fatura üzerindeki tarih VUK 231 kapsamında 7 günlük süreye şeklen uygun olsa
da, e-fatura sisteminde faturanın düzenlendiği fiili tarih saptanabileceğinden
bu faturaların aslında yedi gün içinde düzenlenmediğinin tespit edilebilmesi
teknik olarak mümkün olabilir. Muhtemeldir ki birçok mükellefe bu tespitler
üzerine cezalar gönderilebilir düşüncesindeyiz.
E-fatura forum sitesinde de mükelleflerin geriye dönük olarak fatura
tanzim etmenin mümkün olup olmadığına dair sorulan sorularına verilen yanıtlar
“teknik olarak geriye dönük olarak fatura
kesilmesine engel bir durumun olmadığı ancak sorumluluğun mükellef ait olduğu”
şeklindedir. Örneğin: “e-Fatura
uygulamasında geriye dönük fatura düzenlenmesi teknik olarak mümkündür. Ancak
bildiğiniz gibi Vergi Usul Kanununun fatura nizamına ilişkin usul ve esasları
gereğince faturalar sıra numarası dahilinde müteselsil olmak zorundadır. Söz
konusu usul ve esaslara aykırı biçimde e-Fatura düzenleyen mükellefler hakkında
da, işledikleri fiile göre Vergi Usul Kanununda öngörülen cezalar uygulanır.
Geçmiş tarihli fatura düzenlenmesi halinde sorumluluk faturayı düzenleyen
firmaya aittir.” E-fatura forum sitesindeki 0019723 sıra numaralı sorunun
yanıtıdır.
Bize göre ceza uygulamasının yasal
dayanağı 27.03.2018 tarihinde oluşmuştur. Nasıl ki e-tebligata ilişkin cezai
düzenlemeyi iptal eden DVDDK kararında da belirtildiği gibi, bir düzenleme için
kanunda açık ve net bir şekilde ceza belirlenmemiş ise bu işleme tebliğ
düzeyindeki açıklamalar ile (hele ki belirsiz açıklamalar ile) ceza
uygulanamaz. Bu kanunilik ilkesine aykırılıktır. Buna göre elektronik olarak
düzenlenmesi gereken bir belgenin kağıt şeklinde düzenlenmesi halinde
uygulanacak ceza 27.02.2018 günü itibariyle kanunda yerini almıştır. Bu tarih
öncesinde uygulanamaz, uygulanmamalıdır; geçmişte uygulanan cezalar ise yasal
dayanaktan yoksundur.
Bu arada, VUK 353 kapsamında hesap
dönemi kapandıktan sonra ceza uygulanamayacağına dair yukarıda dipnotta
verdiğimiz DVDDK 3.10.2009 Tarih ve E:2009/212, K:2009/456 sayılı kararını ayrıca
hatırlatmak isteriz.
Yazımızda da belirtildiği üzere, VUK
353’de yer alan cezalar 7103 sayılı Kanun öncesinde, bir işlemin kayıt dışı
bırakılması halinde (belgenin alınmaması, verilmemesi, hiç düzenlenmemesi
halinde) uygulanacak cezalar şeklindeydi. Diğer taraftan yukarıda ilgili
bölümde de açıklandığı üzere e-fatura mevzuatının ilk zamanlarında kağıt fatura
hiç düzenlenmemiş kabul edilerek bu belgeye istinaden gider kaydı ve KDV
indirimine izin verilmezken daha sonra bundan vazgeçilmiş ve e-fatura yerine kağıt fatura düzenlense
dahi bu belgedeki tutarın muhasebe kaydının yapılabileceği, KDV indiriminin
yapılacağı yönünde tebliğ düzenlemesi yapılmıştır. Ancak Mali İdare özelge
düzeyinde açıkladığı görüşü ile “ceza uygulaması” özelinde yine de kağıt
faturayı yok saymış, “asıl belge” (?) olarak görmemiş ve VUK 353/1 kapsamında
ceza uygulanması gerektiği şeklinde görüş açıklamıştı. Sonunda bu görüş kanun
metninde de yerini almıştır. Ancak bize göre bu ölçüsüz, gereğinden fazla bir
cezadır. Mükellefler gerçekleştirdikleri işlemi kayıt altına almış, her türlü
vergisel beyanlarını yapmış ama sırf elektronik değil de kağıt ortamında fatura
düzenlendi diye faturanın %10’u nispetinde ve hem alıcıya hem satıcıya ceza
kesilmesi bizce orantısız bir ceza uygulaması olmuştur. Bize göre burada
uygulanabilecek ceza olsa olsa usulsüzlük cezası olmalıdır. Eğer özel usulsüzlük
cezası olacaksa da bu durumda nasıl ki e-tebligat adresi almayanlar için VUK
Mükerrer 355. maddesinde daha düşük tutarlı cezalar belirlenmiş ise, sehven
elektronik belge yerine kağıt belge düzenleyen mükellefler için de çok daha
düşük miktarda (yapılan hata ile orantılı olacak şekilde) bir ceza belirlenmesi
daha hakkaniyetli ve mükellef odaklı bir yaklaşım olacaktır düşüncesindeyiz.
Keza yazımızın giriş kısmında da belirttiğimiz gibi gerek mükellef gerek İdare
tarafından herkes muazzam bir e-dönüşüm süreci içindedir. Her iki tarafta da
konuya uyum açısından sorunlar yaşanabilmekte, yılların getirdiği
alışkanlıkları hemen terk etmek kolay olmamaktadır. Bu derece büyük
e-dönüşümlerde gönüllü uyum esastır ve bilhassa ülkemiz muhasebe meslek
mensuplarının muazzam gayreti ve başarısı ile getirilen bu yeni sistemlere uyum
bizce çok yüksek orandadır. Bu nedenle bir firmada yılda olsa olsa belki birkaç
defa gerçekleşecek bir hata için işlem tutarının %10’unu gibi yüksek nispette –
hem alıcıya hem satıcıya- ceza kesilmesi hem mükellefe haksızlıktır hem de
bunca angarya ve mevzuat değişikliği içinde çırpınan, olabildiğince en az hata
ile iş yapmaya çalışan muhasebecilerin işverenler ve mükellefler nezdinde
imajına çok olumsuz etki eden bir durumdur. Zira bu derece yüksek miktarda ceza
geldiği anda işveren ya da mükellef bu ceza için muhasebeciyi sorumlu
tutacaktır. Bunlar ve bunlara benzer sayısını arttırabileceğimiz gerekçeler ile
bizce VUK Madde 353/1 ve 353/2’de yapılan ceza düzenlemelerinin yeniden gözden
geçirilmesi, netice itibariyle kayıt altına alınmış bir işlem için usulsüzlük
cezası boyutunda bir cezanın öngörülmesinin daha doğru olacağı kanaatindeyiz. Muhasebe
meslek mensupları ile mükelleflere tavsiyemiz ise yeni çalışmaya başlayacakları
kişilerin e-fatura sistemine kayıtlı olup olmadıklarını mutlaka kontrol
etmeleri, kendilerinin ise e-fatura sistemine kayıtlı kullanıcı olduklarını
mutlaka karşı tarafa bildirmeleri ve bu şekilde bir hata oluşmadan baştan
gerekli tedbirleri almaları şeklindedir. Diğer taraftan, 397 No.lu VUK Genel
Tebliğinde e-fatura sistemlerinde arıza veya kesinti olması halinde kağıt
fatura düzenlenmesine izin verilmiş olsa da böyle bir teknik arızanın bir
şekilde mükellef tarafından ispat edilebilmesi yönünde belgeleme, çalışma
yapılması gerekecektir. Aksi halde mecburiyet nedeniyle e-fatura yerine kağıt
fatura düzenlendiği ispat edilemez ise VUK 353/1 kapsamında ceza uygulanması
söz konusu olabilir.
KAYNAKLAR
Danıştay VDDK’nın 8.11.2017 tarihli ve
2017/618 K., 2017/521 sayılı kararı
Emrah AYGÜL, “e-Fatura Yerine Kağıt
Fatura Alınması Halinde Muhatap Kalınan Özel Usulsüzlük Cezaları ve Konuya
İlişkin Vergi Mahkemesinin Yaklaşımı” www.alomaliye.com, 30.10.2017,
Güray ÖĞREDİK, “E-Fatura Yerine Kağıt
Fatura Düzenlenmesinin Cezası Olabilir mi? Olursa Özel Usulsüzlük Mü Yoksa
Usulsüzlük Cezası mı Olmalıdır?” Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, Ağustos 2016
[1] E-fatura yerine kağıt
fatura düzenlenmesi halinde ceza uygulaması hakkında ve söz konusu özelgenin
eleştirisine dair görüşlerimizi Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi’nin Ağustos 2016
sayısında yayınlanan “E-Fatura Yerine Kağıt Fatura Düzenlenmesinin Cezası
Olabilir mi? Olursa Özel Usulsüzlük Mü Yoksa Usulsüzlük Cezası mı Olmalıdır?”
başlıklı yazımızda detaylı şekilde açıklamıştık.
[2] Her ne kadar VUK Madde
353’ün 1. ve 2. Fıkralarında yapılan düzenlemeler 27.03.2018 tarihi itibariyle yürürlüğe girmiş olsa da, daha önce
verilen özelgelere istinaden vergi daireleri tarafından aynı şekilde cezalar
tatbik edilmekteydi. Bilindiği üzere özelgeler vergi uygulamamızda neredeyse
kanun hükmünde bir güce sahiptir. Vergi müfettişleri yapacakları incelemelerde
özelgelere (en güncel özelgeye) göre işlem yapmak zorundadır, vergi inceleme
raporları özelgelere aykırı olamaz, rapor okuma komisyonları raporların kanun,
tebliğ, yönetmelik gibi düzenlemeler yanı sıra özelgelere uygunluğunu da
kontrol etmekle yükümlüdür. Buradan hareketle, zaten özelgeler dahilinde
yapılan işlem yasal düzenleme ile perçinlenmiştir yaklaşımı ile mükellefler
nezdinde (KDV iadesi talep etmeyen diğer mükellefler de dahil) geçmişe dönük
incelemeler yapılarak özel usulsüzlük cezaları üst üste gelebilir mi diye
düşünmeden edemiyoruz? Elbette aslolan yasal düzenlemedir ve bize göre bu
gereğinden fazla ağır ceza uygulanacaksa da ancak 27.3.2018 tarihinden sonra
gerçekleşen işlemlere tatbik edilebilir. Dolayısıyla 27.3.2018 tarihi öncesinde
uygulanan cezalar bizce yasal dayanaktan yoksundur. Keza İstanbul 13. Vergi
Mahkemesi tarafından 16.10.2017 tarih, Esas No:2017/487, Karar No:2017/2162
sayılı kararında mükellef lehine karar verildiği tespit edilmiştir. (Emrah
AYGÜL, www.alomaliye.com, 30.10.2017, “e-Fatura
Yerine Kağıt Fatura Alınması Halinde Muhatap Kalınan Özel Usulsüzlük Cezaları
ve Konuya İlişkin Vergi Mahkemesinin Yaklaşımı”) Söz konusu makalede “Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun
23.10.2009 Tarih ve E:2009/212, K:2009/456 Sayılı aşağıda belirtilen kararında
açıklandığı üzere VUK 353/1. madde
uyarınca, hesap döneminin kapanmasından sonra belirlenen aykırılıklar için özel
usulsüzlük cezası kesilemez” açıklaması altında ilgili yargı kararı
özetine de yer verilmiştir.
Yorumlar
Yorum Gönder