KİRA GELİRİ BEYANINDA GÖTÜRÜ GİDER İNDİRİMİ EZBERİNDEN VAZGEÇMEK

KİRA GELİRİ BEYANINDA GÖTÜRÜ GİDER İNDİRİMİ EZBERİNDEN VAZGEÇMEK

Güray ÖĞREDİK

Serbest Muhasebeci Mali Müşavir

MAZARS DENGE

Direktör

Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi Mart 2018 sayısında yayınlanmıştır

ÖZET

Kira gelirleri beyanında mükellefler genellikle elde ettikleri gelire belirli bir oranda götürü gider indirimi uygulayıp kalan kısmı vergiye tabi kazanç olarak beyan etmektedirler diyebiliriz. Oysa GVK’nın 74. maddesinde sayılan giderlerin elde edilen gelirden indirilmesi mümkün olduğu gibi (götürü gider yöntemi yerine gerçek gider yönteminin seçilmesi), ayrıca GVK’nın 89. maddesinde sayılan bir takım harcama ve ödemelerin beyan edilen gelirden indirilmesi de mümkündür. Diğer taraftan gerçek gider yönteminin seçilmesi halinde gider fazlalığı dolayısıyla oluşan zararların (istisnai bazı durumlar hariç) beş yıl süre ile gelecek yıllara devri de (zarar mahsubu yapılması) mümkün olabilecektir. Bu nedenle mükelleflerin kira geliri beyanında sadece götürü gider indirimi uygulayıp, gerçek gider yöntemini değerlendirmemeleri ve ayrıca beyana konu gelirden ilaveten indirimi mümkün harcama ve ödemeleri (diğer indirimleri) olup olmadığını tespit etmemeleri, daha fazla bir vergi yükü ile karşılaşmalarına; ve hatta zarar beyan etme durumlar söz konusu iken kazanç beyan edip vergi ödemeleri gibi durumların oluşmasına sebep olabilecektir.

ANAHTAR KELİMELER

Kira geliri, gayrimenkul sermaye iradı, götürü gider yöntemi, gerçek gider yöntemi, zarar mahsubu, diğer indirimler

1. GİRİŞ

Gayrimenkul sermaye iradı GVK’nın 70. maddesinde tarif edilmiş, 72. maddesinde gayrimenkul sermaye iratlarında gayrisafi hasılatın ne zaman ve ne şekilde oluşacağı açıklanmış, 71. maddesinde gayrimenkul sermaye iradında safi iradın gayrisafi hasılattan iradın sağlanması ve idamesi için yapılan giderler indirildikten sonra kalan müspet fark olduğu belirtilmiş ve 74. maddesinde ise safi iradın bulunması için, 21. maddeye göre istisna edilen gayrisafi hasılata isabet edenler hariç olmak üzere gayrisafi hasılattan hangi giderlerin indirilebileceği düzenlenmiştir. 

Kanunun 74. maddesinin üçüncü fıkrasında düzenlenen götürü gider indiriminde uzun yıllardır uygulanan %25 oranı, 05.12.2017 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan 7061 sayılı Kanun ile geriye dönük şekilde 01.01.2017 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere %15’e indirilmiştir. Götürü gider usulünü kabul edenler iki yıl geçmedikçe bu usulden dönemezler. Dolayısıyla götürü gider indirimi uygulamasındaki bu %10’luk oransal azalış bu yöntemi seçen mükellefler açısından 2017 yılında ilave bir vergi yükü doğuracaktır.

Diğer taraftan, gayrimenkul sermaye iratlarının beyanında vergiye tabi kazancı tespit etmek için sadece iradın sağlanması ve idamesi için yapılan giderlerin düşülmesi hatalı bir yaklaşım olacaktır. Zira Kanunun 89. Maddesinde sayılan bir takım harcama ve ödemelerin gelirin elde edildiği yıl içinde yapılmış olması ve kanunda aranan şartların sağlanması halinde beyanname üzerinde indirim konusu yapılması mümkündür. Ayrıca gerçek gider yöntemini seçen mükelleflerin önceki takvim yıllarında gider fazlalığı dolayısıyla oluşan zararlarının (istisnası haller hariç) geçmiş yıllar mali zararı olarak dikkate alması; yani zarar mahsubu yapabilmesi de mümkündür.

Bu nedenle vergi yükünü en aza indirmek isteyen, vergi planlaması yapmak isteyen mükelleflerin, kira gelirlerinin beyanında sadece götürü gider indirimi uygulanması yönündeki ezberlerini bozmaları ve yazımızda açıklayacağımız şekilde beyana tabi gelirlerinden indirim hakkı olan unsurları iyi analiz etmeleri gerekmektedir. Kaldı ki kanun koyucu, götürü gider indirimine dair oranı %10 gibi oldukça yüksek bir seviyede azaltmak suretiyle aslında mükelleflerin fiilen yapmış oldukları giderleri gayrisafi hasılattan indirmesini tercih ettiği, fiilen katlanılmayan giderlerin vergiye tabi kazancın tespitinde dikkate alınmaması yönündeki iradesini göstermiş olmaktadır.

2. GERÇEK GİDER YÖNTEMİ

GVK’nın 74. Maddesine göre, safi iradın bulunması için, 21. maddeye göre istisna edilen gayrisafi hasılata isabet edenler hariç olmak üzere gayrisafi hasılattan aşağıda yazılı giderler indirilebilir:

1. Kiraya veren tarafından ödenen aydınlatma, ısıtma, su ve asansör giderleri;

2. Kiraya verilen malların idaresi için yapılan ve gayrimenkulün ehemmiyeti ile mütenasip olan idare giderleri;

3. Kiraya verilen mal ve haklara müteallik sigorta giderleri;

4. Kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara sarf olunan borçların faizleri

5. Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren beş yıl süre ile iktisap bedelinin % 5'i (İktisap bedelinin % 5'i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır. Ancak, indirilmeyen kısım 88. maddenin 3. fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz),

6. Kiraya verilen mal ve haklar için ödenen vergi, resim, harç ve şerefiyelerle kiraya verenler tarafından ödenmiş olmak şartıyla belediyelere ödenen harcamalara iştirak payları;

7. Kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan amortismanlar (Amortismana tabi değer, malum ise maliyet bedeli, malum değilse, bina ve arazi için vergi değeri, diğer mallar için Vergi Usul Kanununun 267. maddesinin 3. sırasına göre tespit edilen emsal değeridir)

8. Kiraya veren tarafından yapılan ve gayrimenkulün iktisadi değerini artırıcı niteliği olan ısı yalıtımı ve enerji tasarrufu sağlamaya yönelik harcamalar (Bu harcamalar bir takvim yılı içinde Vergi Usul Kanununun 313. maddesinde belirlenen tutarı aşıyor ise maliyet olarak dikkate alınabilir.);

9. Kiraya verenin yaptığı onarım giderleri (Emlakın iktisadi değerini artıracak surette tevsii, tadili veya bunlara ilaveler yapılması için yapılan giderler onarım gideri sayılmaz);

10. Kiraya verilen mal ve haklara ait bakım ve idame giderleri;

11. Kiraladıkları mal ve hakları kiraya verenlerin ödedikleri kiralar ve diğer gerçek giderler;

12. Kiraya verilen mal ve haklarla ilgili olarak mukavelenameye kanuna veya ilama istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar,

13. Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedeli (kira indirimi gayri safi hasılattan yukarıda sayılan giderler düşüldükten sonra, kalan miktar üzerinden yapılır; kiranın indirilemeyen kısmı 88. maddenin 3. fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz).

Gayrimenkul sermaye mahiyetindeki mal ve hakların kısmen kiraya verilmesi halinde, yukarıda yazılı giderlerden yalnız bu kısma isabet edenler hasılattan indirilebilir.

Görüldüğü gibi gerçek gider yönteminin seçilmesi halinde mükelleflerin indirim konusu yapabilecekleri gider türleri oldukça geniş ve kapsamlı bir şekilde kanunda yer almaktadır.

2.1. Kredi Faizleri

Günümüzde yatırım amaçlı olarak daire alan ve bunu kiraya veren kişilerin sayısı epeyce mevcuttur. Yatırım amaçlı bu daireler ise banka kredisi ile iktisap edilebilmektedir. İşte bu durumda, doğrudan söz konusu gayrimenkulün elde edilmesinde kullanılan kredinin ödenen faizleri ile diğer tüm ödenen kredi giderleri elde edilen kira gelirinden indirilebilecektir. Mükelleflerin bu konuda, kira geliri elde edilen taşınmaz ile kredi arasındaki illiyet bağını somut bir şekilde gösterecek evrakları iyi bir şekilde dosyalamaları ve muhafaza etmeleri gerekmektedir.

2.2. Amortisman Gideri

İktisap edilen taşınmazın maliyet değeri üzerinden her yıl amortisman ayrılması mümkündür. 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ eki listenin “1.4. İkamet olarak kullanımdan kiralık hale getirilen evler” kısmında yer verilen 50 yıl ve % 2 amortisman oranı ile amortisman uygulanabilecektir.  Örneğin: 400.000 TL maliyet bedelli bir ev için her yıl 8.000 TL gider gösterilmesi mümkündür.

2.3. Tamir, Bakım, Onarım Giderleri

Kiraya verenin yaptığı onarım giderleri hasılattan indirebilir. Onarımdan amaç; eskiyen, kırılan, dökülen, yıkılan kısımların tamir veya yeniden yaptırılmasıdır. Binaların normal bakım ve onarım giderleri dışında gayrimenkulü genişletmek, ilaveler yapmak veya iktisadi değerini artırmak amacıyla yapılan giderler hasılattan indirilememekte, bu tür harcamaların maliyete eklenerek, amortisman yoluyla indirim konusu yapılması mümkündür. Örnek olarak badana, boya, bacanın onarılması, bahçe bakımı gibi harcamalar..v.b.

Kiraya verilen mal ve haklara ait bakım ve idame giderleri hasılattan indirilebilir. Mal ve hakların aşınma, yıpranma ve bozulmalarını önlemek amacıyla yapılan giderler bakım ve idame giderleridir. Örnek olarak kombinin temizlik ve bakım gideri..v.b.

Diğer taraftan, gayrimenkulün iktisadi değerini artıracak nitelikteki bir giderin doğrudan gider

yazılmayıp gayrimenkulün maliyetine ilave edilmesi, gayrimenkulün tabi olduğu amortisman oranında, gayrimenkulün kalan ömrü kadar amortismana tabi tutularak gayrisafi hasılattan indirim konusu yapılması mümkündür. Örneğin doğalgaz tesisatı, kombi, şofben, aspiratör, çelik kapı, pencerelerin değişimi, balkon yapımı v.b. giderler gayrimenkulün iktisadi değerini artırıcı nitelikte harcamalar olduğundan, söz konusu tesisat ve benzeri ilaveler için yapılan harcamaların doğrudan gider olarak hasılattan indirmek mümkün değildir. Bu tür harcamaların maliyete eklenerek, amortisman yoluyla indirim konusu yapılması mümkündür.

2.4. Konut Olarak Kiraya Verilen Bir Adet Gayrimenkulün İktisap Bedelinin % 5'i

Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren beş yıl süre ile iktisap bedelinin % 5'i (İktisap bedelinin % 5'i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır. Ancak, indirilmeyen kısım zarar mahsubunda dikkate alınmaz. Diğer bir ifadeyle, bu indirim nedeniyle oluşan gider fazlası ertesi yıla zarar olarak devretmez.) Örneğin: 400.000 TL maliyet bedelli bir konut için beş yıl boyunca 20.000 TL gider indirimi yapılması mümkündür. Bu tutara bir de (yukarıda açıklanan) %2 amortisman giderini (8.000 TL) eklerseniz elde edilecek kira gelirinden indirilecek tutar 28.000 TL olmaktadır.

İktisap Bedelinin %5’i tutarındaki indirimde dikkat edilecek hususlar şunlardır.

- Söz konusu indirim konut olarak kiraya verilen gayrimenkullerden sadece bir tanesi için uygulanmaktadır. Kira geliri elde edilen gayrimenkullerin hepsi konut olarak kiraya verilse de birden fazla gayrimenkul için bu indirim uygulanmaz.

- Gayrimenkul konut olarak kiraya verilmelidir. İş yeri ya da kısmen konut kısmen işyeri olarak kiraya verilen gayrimenkul için bu indirim uygulanmayacaktır.

- Ayrıca, %5’lik indirim için gayrimenkulün iktisap tarihinden itibaren 5 yıllık süre sınırlaması söz konusu olup, uygulanmayan yıllardaki hakkın sonraki yıllara devredilmesi veya 5 yıllık süre dolduktan sonra indirim yapılması mümkün değildir.

- Kiraya verenin birden fazla gayrimenkulü varsa indirimin uygulandığı konutun gayrisafi hasılatı %5‟’ik indirim tutarından düşük ise, indirilemeyen kısım diğer gayrimenkullerden elde edilen hasılattan indirilemez ve bu tutar aynı zamanda Gelir Vergisi Kanununun 88. maddesinin üçüncü fıkrası gereği gider fazlalığı olarak kabul edilemez. Diğer bir ifadeyle zarar addedilemez ve gelecek yıllara zarar olarak devredilemez.

2.5. Vergi, Resim, Harç ve Şerefiyeler

Kiraya verilen mal ve haklar için ödenen vergi, resim, harç ve şerefiyelerle kiraya veren tarafından belediyelere ödenen harcamalara katılma payları, ruhsat ve harç ödentileri v.b,. ödenen emlak vergileri, temizleme ve aydınlatma harçları, arama, işletme, imtiyaz, telif, patent gibi haklar için ödenen resim ve harçlar, hasılattan indirilebilir. Çevre temizlik vergisinin mükellefi kiracılar olduğu için bu verginin gayri safi hasılattan indirimi mümkün değildir.

2.6. Kiraya Verenin Kendi Oturduğu Konut İçin Ödediği Kiralar

Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedeli hasılattan indirilebilir. Ancak söz konusu indirim GVK’nın 74. maddesinde yer alan 1 ilâ 9 ve 11 numaralı bentlerinde yazılı diğer gerçek giderler düşüldükten sonra kalan miktar üzerinden yapılmalı ve indirilmeyen kısım gider fazlalığı sayılmayarak gelecek yıllara zarar olarak devredilmemelidir.

Öte yandan kira ile oturulan konutun kira giderinin elde edilen kira hasılatından indirilebilmesi için sahip olunan gayrimenkulün konut olarak kiraya verilmesi gerekmektedir. Gayrimenkulün işyeri olarak kiraya verilmesi halinde, kira ile oturulan konutun kira bedelinin hasılattan indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Türkiye’de yerleşik olmayan mükelleflerin (Çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla bir süredir yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları dahil), yabancı ülkelerde ödedikleri kira bedelleri Türkiye’de elde ettikleri kira gelirinden gider olarak indirim konusu yapılamaz.

2.7. Kiraladıkları Mal ve Hakları Kiraya Verenlerin Ödedikleri Kiralar

Kira ile tuttukları mal ve hakları başkalarına kiraya veren kimselerin mal ve hakkın sahibine ödemiş oldukları kiralar ile diğer giderleri bu mal ve hakları kiraya vererek elde ettikleri gayrisafi hasılattan indirilebilmektedir.

Dikkat edilecek olursa; konut kira geliri elde eden mükellefin kendi konut kira giderini indirmesi halinde gider fazlalığı oluşması durumumda bu gider fazlalığının ertesi yıla zarar olarak devredilmeyeceğine dair düzenleme, bu düzenlemede yer almamaktadır. Bu durumda kiraladıkları mal veya hakkı ödediği kiradan daha az bir bedeller kiraya verilmesi halinde doğal olarak zarar oluşacak ve bu zarar ertesi yıllara mali zarar olarak devredilecektir. Ancak burada dikkat edilmesi gereken bir husus vardır! Ödenen kiradan daha az bir bedel ile kiraya verilmesinin iktisadi ve ticari olarak izah edilebilmesi gerekir. Zira vergilendirmede vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti esastır. Normal şartlarda hiç kimse zarar edeceğini bile bile böyle bir yatırım yapmaz, yapsa da bunu birden fazla yıl sürdürmez. Dolayısıyla, aynı taşınmaz için, sürekli olarak ödediği kiradan daha az kira geliri beyan eden bir mükellefin vergi incelemesine alınmasından daha doğal bir süreç olamaz.

2.8. Zarar, Ziyan ve Tazminatlar

Kiraya verilen mal ve haklarla ilgili olarak mukavelenameye, kanuna veya ilama istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar hasılattan indirilebilir. Söz konusu giderlerin indirim konusu yapılabilmesi, bazı şartlara bağlı bulunmaktadır.

- Zarar, ziyan ve tazminatlar kiraya veren tarafından ödenmelidir.

- Ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar kiraya verilen mal ve haklarla ilgili olmalıdır.

- Ödeme sözleşmeye, kanuna ve ilama (mahkeme kararına) dayanmalıdır.

Kanunda ödenen tazminatın kiraya verenin şahsi kusurundan veya bir suçundan kaynaklanması halinde indirim konusu yapılamayacağına dair bir sınırlayıcı hüküm bulunmamaktadır.

2.9. Aydınlatma, Isıtma, Su ve Asansör Giderleri ile Sigorta ve İdare Giderleri

Kira geliri elde edilen gayrimenkule ilişkin; elektrik, su, ısıtma giderleri ile asansör giderlerinin, kiraya veren tarafından ödenmesi halinde söz konusu giderler indirim konusu yapılabilecektir. Söz konusu giderlerin kiracıya ait bulunması ve onun tarafından ödenmesi halinde kiraya veren bu giderleri hasılattan indiremez.

Kiraya veren tarafından mal ve hakların sigorta ettirilmesi ve bu nedenle sigorta primi ödenmesi halinde ödenen bu primler hasılattan indirilebilir. Öte yandan, kiraya verilen mal ve haklara ilişkin sigorta giderlerinin gayrisafi hasılattan indirilebilmesi için söz konusu sigorta giderlerin kira geliri elde edilen gayrimenkule ilişkin olması gerekmektedir.

Kiraya verilen malların idaresi için yapılan ve gayrimenkulün önemi ile uygun olan idare giderleri indirim konusu yapılabilecektir. Örneğin; altı daireli bir apartmanda profesyonel yönetici tutulması uygun olmayıp, bu giderlerin hasılattan indirim konusu yapılması mümkün değildir. Bununla birlikte, kiraya verilen taşınmaz bir site içinde ise ve site aidatı ödeme yükümlülüğü kiraya verende ise, kiraya verenin ödeyeceği site aidatları (aylık aidatlar, demirbaş aidatları..v.b.) kira gelirlerinden indirilebilmelidir.

3. ZARAR MAHSUBU

Gayrimenkul sermaye iradına konu olan sermayenin kendisinde meydana gelen eksilmeler zarar sayılmaz ve iradın gayri safi miktarının tespitinde gider olarak kabul edilmezler.

Gayrimenkul sermaye iradının safi tutarının hesabında giderlerin fazlalığı dolayısıyla doğan zararlar, beş yılı geçmemek üzere gelecek yıllarda elde edilen kira gelirlerinden gider olarak düşülebilir.

Dolayısıyla, zarar mahsubunun olabilmesi öncelikle mükellefin gerçek gider yöntemini seçmesine ve bu yöntem oluşan giderlerinden elde edilen gelirden fazla olmasına bağlıdır.

Bu durumun (yukarıda da ilgili bölümlerde açıklandığı üzere) iki istisnası vardır:

- Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konut veya lojmanların kira bedellerini indirim konusu yapmaları durumunda bir zarar doğması halinde, bu zararın gelecek yıllarda elde edilen gayrimenkul sermaye iradından indirim konusu yapılması söz konusu değildir.

- Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkule ait hasılattan indirim konusu yapılan iktisap bedelinin % 5’i oranındaki tutarın indirilemeyen kısmı gider fazlalığı olarak dikkate alınamaz.

4. GELİRDEN YAPILACAK DİĞER İNDİRİMLER

Gelir vergisi matrahının tespitinde, gelir vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca aşağıdaki indirimler yapılabilir. Burada dikkat edilecek husus, bu indirimlerin yapılabilmesi için mükellefin vergiye tabi bir kazancının bulunması, bunun beyan edilmiş olması ve beyannamede indirime tabi bir gelir oluşması gerekmektedir. Tabii bir diğer önemli husus ise söz konusu harcama ve ödemelerin mutlak olarak ilgili yıl içinde yapılmış olması, bağış ve yardımların ilgili yıl içinde fiilen gerçekleştirilmiş olması gerekmektedir. Bağış ve yardımın nakden yapılmaması halinde, bağışlanan veya yardımın konusunu teşkil eden mal veya hakkın varsa mukayyet değeri, yoksa Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre Takdir Komisyonunca tespit edilecek değeri esas alınır.

4.1. Şahıs Sigorta Primleri

Elde edilen gelirler için verilecek yıllık gelir vergisi beyannamelerinde, bireysel emeklilik dışında kalan şahıs sigortaları için ödenen primlerin beyan edilen gelirin % 15’ine kadar olan kısmı matrahın tespitinde indirim konusu yapılabilecektir. İndirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki tutar esas alınacaktır. Bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ise indirim konusu yapılmayacaktır. Yıllık beyannamede matrahın tespitinde dikkate alınacak sigorta primleri;

- Mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait birikim priminin alındığı hayat sigortalarına ödenen primlerin %50’si ile,

- Ölüm, kaza, hastalık, sağlık, engellilik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primlerinin % 100’ünden oluşmaktadır.

İndirim konusu yapılacak primlerin toplamı, beyan edilen gelirin %15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır

4.2. Eğitim ve Sağlık Harcamaları

Aşağıda belirtilen şekilde yapılan eğitim ve sağlık harcamaları beyan edilen gelirin % 10’unu aşmaması şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirilir.

- Eğitim ve sağlık harcamaları Türkiye’de yapılmalıdır.

- Gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmelidir.

- Söz konusu harcamalar mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olmalıdır.

“Küçük çocuk” tabiri, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukları ifade etmektedir. İndirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki tutar esas alınacaktır.

4.3. Bağış ve Yardımlar

4.3.1. Sınırlı İndirilecekler

Gelir vergisi mükellefleri, genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler ile kamu yararına çalışan dernekler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yıllık toplamı beyan edilecek gelirin % 5’ini (kalkınmada öncelikli yöreler kapsamındaki illerde zikredilen kurum/ kuruluş, dernek veya vakıflara yapılan bağış ve yardımların yıllık toplamı beyan edilecek gelirin % 10’unu) aşmamak üzere, makbuz karşılığında yaptıkları bağış ve yardımları yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerinden indirim konusu yapabilirler. İndirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki tutar esas alınacaktır.

4.3.2. Sınırsız İndirilecekler

a) Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan okul, sağlık tesisi ve yüz yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde elli yatak) kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdi ve ayni bağış ve yardımların tamamı beyan edilen gelirden indirilebilecektir.

Okul, sağlık tesisi, öğrenci yurdu ve diğer tesisler ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılan ibadethane ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin yapımı veya bu tesislerin faaliyetlerine devam edebilmeleri için yapılan bağış ve yardımların (harcamaların) herhangi bir sınırlamaya tabi olmaksızın vergi matrahının tespitinde dikkate alınabilmesi için bu bağış ve yardımların genel bütçeye  dahil daireler, özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler ve köylere yapılması gerekmektedir.

Ayrıca, mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılan ibadethaneler ve/veya Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası veya faaliyetine devam etmesine yönelik yapılan bağış ve yardımların; anılan amaçlarla kurulmuş bulunan vakıf veya derneklere de yapılması mümkündür.

 

b) Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedellerinin tamamı beyan edilecek gelirden indirilebilecektir.

c) Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler, kamu yararına çalışan dernekler, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflar ve bilimsel araştırma faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlar tarafından yapılan ya da Kültür ve Turizm Bakanlığınca desteklenen veya desteklenmesi uygun görülen çalışmalara ilişkin harcamalar ile bu amaçla yapılan her türlü bağış ve yardımların tamamı beyan edilen gelirden indirim konusu yapılabilecektir.

4.4. Sponsorluk Harcamaları

GVK’nın 89/8 maddesine göre 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının;

- Amatör spor dalları için % 100’ü,

- Profesyonel spor dalları için % 50’si

yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilecektir.

4.5. Başbakanlıkça veya Bakanlar Kurulunca Başlatılan Yardım Kampanyalarına Yapılan Ayni ve Nakdi Bağışlar

Başbakanlıkça veya Bakanlar Kurulunca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni veya nakdi bağışların tamamı indirim konusu yapılabilecektir.

4.6. Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine Makbuz Karşılığı Yapılan Nakdi Bağış ve Yardımlar

İktisadi işletmeleri hariç olmak üzere, Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı indirim konusu yapılabilecektir.

4.7. Bireysel Katılım Yatırımcısı İndirimi

31/12/2017 tarihine kadar, 9/12/1994 tarihli ve 4059 sayılı Hazine Müsteşarlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanunun ek 5. maddesi kapsamına giren bireysel katılım yatırımcısı tam mükellef gerçek kişiler, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra iktisap ettikleri tam mükellef anonim şirketlere ait iştirak hisselerini en az iki tam yıl elde tutmaları şartıyla, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümlerine göre hesapladıkları hisselerin tutarlarının %75’ini yıllık beyannamelerine konu kazanç ve iratlarından hisselerin iktisap edildiği dönemde indirebilirler.

Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı, Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu ile Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı tarafından belirlenen araştırma, geliştirme ve yenilikçilik programları kapsamında projesi son beş yıl içinde desteklenmiş kurumlara iştirak sağlayan bireysel katılım yatırımcıları için bu oran % 100 olarak uygulanır.

4.8. Diğer Kanunlara Göre Tamamı İndirilecek Bağış ve Yardımlar

- Sosyal Yardımlaşma ve Dayanışmayı Teşvik Kanunu,

- Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumunun Kuruluşu  Hakkındaki Kanun,

- Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumu Kanunu,

- Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumu Kanunu,

- Türk Silahlı Kuvvetleri Güçlendirme Vakfı Kanunu,

- Milli Ağaçlandırma ve Erozyon Kontrolü Seferberlik Kanunu,

- İlköğretim ve Eğitim Kanunu

ve ilgili diğer kanunlara göre yapılan ayni/nakdi bağışların ve yardımların tamamı indirilebilecektir.

5. GENEL DEĞERLENDİRME

Giriş bölümünde de açıkladığımız üzere, sadece kira geliri için beyanname veren mükelleflerde genel olarak sadece götürü gider indirimi uygulayıp sonrasında tahakkuk eden verginin ödenmesi şeklinde genel bir ezber davranış olduğu görülebilmektedir. Oysa, mükellefin kiraya verdiği taşınmaz için yapmış olduğu harcamalar (tamir, bakım, aidat, vergi, harç, kredi faizi, kendi oturduğu konutun kirası..v.d.) mevcutsa veya gerçek gider yöntemi seçilmesi hakinde uygulanabilecek giderler (amortismanlar, maliyet bedelinin %5’i) sayesinde vergi yükünün en aza indirilmesi ve hatta zarar beyan edilmesi dahi söz konusu olabilecektir ve bu zararın (yukarıda açıklandığı üzere istisnası olarak iki gider türünden kaynaklanan gider fazlalıkları hariç olmak üzere) ertesi yıllarda elde edilecek gelirlerden indirilmesi de söz konusu olabilecektir.

Örneğin: 2017 takvim yılında mükellefimiz aylık 2.000 TL olmak üzere yıllık 24.000 TL kira geliri elde etmiştir. Eğer sadece götürü gider yöntemini seçerse bu gayrisafi hasılattan indirebileceği tutar (24.000 x %15 =) 3.600 TL olacak ve vergi matrahı (24.000 – 3.600 =) 20.400 TL olarak karşımıza çıkacaktır. Bu matrah üzerinden hesaplanan vergi ise 3.380 TL olacaktır.) 

Eğer bu mükellef, söz konusu kira getirisi olan konutu banka kredisi ile aldıysa ve 2017 yılında ödediği faizler toplamı ise 6.000 TL ise bu tutarı indirim konusu yapabilecektir. Aynı zamanda ilk beş yıl boyunca maliyet bedelinin %5’i tutarında hesaplanacak tutar da indirim konusu yapılabilecektir. Kira getirisi olan konutun maliyet bedelinin 400.000 TL olduğunu varsayarsak bu tutar (400.000 x %5 =) 20.000 TL olacaktır. Sadece bu iki tutarın indirimi bile elde edilen kira gelirinden daha fazladır.

Söz konusu konutun mükellefe ait olduğun sürenin 5 yıldan fazla olduğunu ve herhangi bir kredi ödemesi olmadığını varsayalım. Ancak eğer kendisi aylık 3.000 TL konut kirası ödeyerek oturuyorsa, ödediği yıllık 36.000 TL konut kira giderini elde ettiği 24.000 TL kira gelirinden düşebilecektir. Ancak gider fazlası gelecek yıla devir zarar olarak dikkate alınmayacaktır.

Mükellefin kira ile oturmadığını düşünelim. Ancak yıl içinde küçük çocuğu için özel bir okula yıllık 25.000 TL eğitim ücreti ödediğini düşünelim. Bu durumda vergi hesaplanacak bir matrah oluşmayacaktır.

Diğer bir örnekte ise, mükellefin kendisi, eşi ve çocuğu için toplamda 7.000 TL özel sağlık sigortası primi ödediğini, ayrıca yıl boyunca aile olarak toplam 2.000 TL sağlık giderlerinin olduğunu düşünelim. Ayrıca bu konut için ödenen emlak vergisinin 2.000 TL olduğunu ve konut sigortası olarak yıllık 1.000 TL ödendiğini kabul edelim. Beyana tabi gelirden indirim konusu yapılabilecek şahıs sigortası priminden üst sınır (24.000 x %15 =) 3.600 TL’dir. Bu durumda 7.000 TL prim ödemesinin sadece 3.600 TL’si indirim konusu yapılabilecektir. Eğitim ev sağlık harcamalarında ise üst sınır (24.000 x %10 =) 2.400 TL’dir. Bu durumda 2.000 TL sağlık giderinin tamamı indirilebilecektir. 2.000 TL emlak vergisi ile 1.000 TL konut sigorta primi ise tamamıyla indirilebilecektir. Toplam indirim tutarı (3.600 + 2.000 + 2.000 + 1.000 =) 8.600 TL’dir. Eğer götürü gider yöntemi seçilirse indirim konusu olabilecek tutar (24.000 x %15 =) 3.600 TL olacaktır. Oysa gerçek gider yönteminde sadece ödenen şahıs sigortaları bile bu kadar olmaktadır.

Görüldüğü üzere, bilhassa kredi ile iktisap edilip kiraya verilen konutlarda (ilk beş yıl uygulanacak %5’lik indirim, amortisman gideri gibi sabit giderler de dikkate alınınca) gerçek gider yönteminin seçilmesi götürü gider yöntemine göre çok daha avantajlı olmaktadır. Diğer taraftan kendisi, eşi ve çocukları için şahıs sigortası yaptıranlar, yüklü miktarda sağlık veya eğitim giderleri olanların ya da kendisi de kiralık konutta oturanların gerçek gider yöntemini seçmeleri vergisel yönden daha avantajlı olacaktır denilebilir.

5.1. Peşin tahsil olunan gelecek yıllara ait kira gelirleri ile geçmiş ait olup cari yılda tahsil edilen kiralar ve kiralık taşınmazın boşaltılması neticesinde elde edilen ayni kira geliri

Diğer taraftan, yazımızın tam kapsamında olmasa da, mükelleflerin nakden elde ettikleri kira hasılatlarının beyana tabi olacağını belirtmek isteriz.

Ayrıca, GVK’nın 72. maddesine göre gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrisafi hasılat, bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarıdır. Gelecek yıllara ait olup peşin tahsil olunan kiralar, ilgili bulundukları yılların hasılatı sayılır.  Örneğin: 2017 yılında imza edilen kira sözleşmesine istinaden 3 yıllık kira geliri peşin tahsil edilmiş ise, 2018 ve 2019 yıllarına isabet eden dönemsel kira tutarlı 2017 yılı gelir vergisi beyannamesine dahil, ait olduğu yılların gelir vergisi beyannamesine dahil edilmelidir. Yine aynı şekilde, 2017 yılında 2016 yılına ait kira tutarları da tahsil edildiyse, hem 2016 hem 2017 kira gelirleri 2017 gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir.

Kiracı tarafından gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi değerini devamlı surette artıracak şekilde gayrimenkule ilave edilen kıymetler, kira müddetinin hitamında bedelsiz olarak kiralayana devrolunduğu takdirde, mezkur kıymetler kiralayan bakımından, bu tarihte aynen tahsil olunmuş addolunur. (Kıymetlerin emsal bedelinden düşük değerle devri halinde, aradaki fark bedelsiz devir sayılır.) Örneğin: Mükellefin kiraya verdiği konutta 2011/Mart ilâ 2017/Eylül arasında kiracı olarak oturan kişi bu süre zarfında kiralık konutta normal tamir, bakım harcaması olarak değerlendirilemeyecek; konutun değerini arttırıcı bazı harcamalar (örneğin kombinin değiştirilmesi, su tesisatının yenilenmesi, banyonun komple yenilenmesi, başkonun pvc ile kapatılması, daire kapısının çelik kapı olarak yenilenmesi…v.b.) yapmıştır. Kiralamanın bittiği 2017/Eylül dönemi itibariyle söz konusu gayrimenkule ilave edilen kıymetler kiraya veren tarafından aynî olarak tahsil edilmiş kira sayılacaktır.  

6. SONUÇ

Götürü gider indirimi oranının 1.1.2017’den geçerli olmak üzere %25’den %15 indirilmiş olması söz konusu yöntemde yararlanılabilecek indirim miktarında ciddi bir azalış yaratmıştır. Diğer taraftan, kira geliri beyanında sanki sadece götürü gider indirimi olabilirmiş gibi genel bir ezber olması bize göre çoğu zaman mükelleflerin fazladan bir vergi yükü ile karşılaşmalarına ve hatta zarar beyan etme hakları varken kazanç beyan etmeleri gibi durumlara neden olabilmektedir düşüncesindeyiz.

Götürü gider yönteminden, bu yöntemin seçildiği dönemden itibaren iki yıl geçmeden vazgeçilmesi mümkün değildir. Uzun süredir bu yöntemi uygulayarak beyannamelerini veren mükellefler bize göre bu yıl gerçek gider yöntemini kullanmaları halinde vergi tasarrufu edip edemeyeceklerine dair bir analiz yapmaları faydalı olacaktır. Diğer taraftan götürü gider indirimi uyguladıktan sonra aslında gerçek gider yöntemi seçseydi vergi tasarrufu sağlayacağını gören mükellefin, beyanname verdiği yılın sonuna kadar düzeltme beyanname vermek suretiyle gerçek gider yöntemine geçmesi mümkün olacaktır. Örneğin: 2017 yılında ilk defa kiraya verdiği konut için 2018 Mart ayında beyanname veren mükellef götürü gider yöntemini seçmiştir. Ancak sonrasında gerçek gider yöntemine göre mahsup edebileceği indirim miktarının daha fazla olduğunu ve hatta devam eden yıllarda da bu yöntemin daha avantajlı olacağını gören mükellefler,  2018 yılı sonuna kadar düzeltme beyannamesi verirse gerçek gider yönteminden yararlanabilecektir. Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede “…elde etmiş olduğunuz gayrimenkul sermaye iradına ilişkin gelir vergisi beyannamenizde, sehven götürü gider usulünü seçmenize karşın, beyanname verdiğiniz takvim yılı içerisinde olmak kaydıyla, düzeltme beyannamesi vermeniz halinde gerçek gider usulünden yararlanmanız mümkün bulunmaktadır.” (İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı, 29.12.2016 tarih, 84098128-120.05.05[74-2016/7]-108276)

Gayrimenkul için yapılan harcamalar eğer gayrimenkulün değerini arttırıcı veya genişletici bir mahiyet içeriyorsa bunların harcamanın yapıldığı yılda tek seferde elde edilen gayrisafi kira hasılatından düşülmesi söz konusu olmayıp; %2 oranı üzerinden amortismana tabi tutulmalıdır.  Kiraya veren tarafından yapılan ve gayrimenkulün iktisadi değerini artırıcı niteliği olan ısı yalıtımı ve enerji tasarrufu sağlamaya yönelik harcamalar bunun istinasıdır. Bu mahiyetteki harcamaların tek seferde gider gösterilebileceği gibi amortisman tabi tutulması da mümkündür.

Kiracı tarafından gayrimenkule yapılan ve gayrimenkulü genişletici ve/veya değerini arttırıcı harcamalar kiraya veren tarafından karşılanmayıp kiracı tarafından üstlenilmiş ise, gayrimenkule ilave olunan bu kıymetler kira sözleşmesinin sonlandırılıp kiracının taşınmazı boşaltması halinde kiraya veren tarafından elde edilmiş aynî hasılat kabul edilecektir. Bu nedenle kira sözleşmelerinin tanzimi sırasında bu gibi harcamaların kim tarafından karşılanacağı, kira sözleşmesi sonunda nasıl bir belgelendirme yapılacağı gibi hususlarında da taraflar arasında kararlaştırılması faydalı olacaktır. Zira kiraya verdiği konutuna kiracı tarafından konutun değerini arttırıcı ve genişletici mahiyette yapılan harcamaları karşılamayan kiraya veren, kira sözleşmesi sonunda bu kıymetleri aynî olarak tahsil etmiş sayılacaktır. Tabii uygulamada bu durumun tespit edilmesi çok da kolay ve mümkün değildir diyebiliriz. 

Netice olarak, bilhassa kredi ile iktisap edilip kiraya verilen konutlarda (ilk beş yıl uygulanacak %5’lik indirim, amortisman gideri gibi sabit giderler de dikkate alınınca) gerçek gider yönteminin seçilmesi götürü gider yöntemine göre çok daha avantajlı olmaktadır. Diğer taraftan kendisi, eşi ve çocukları için şahıs sigortası yaptıranlar, sağlık veya eğitim giderleri olanların ya da kendisi de kiralık konutta oturanların gerçek gider yöntemini seçmeleri vergisel yönden daha avantajlı olacaktır denilebilir.

YARARLANILAN KAYNAKLAR

Kira Geliri Elde Eden Mükellefler İçin Vergi Rehberi (Gelir İdaresi Başkanlığı – 2017 –Yayın No:236)

Hazır Beyan Sistemi Yardım Rehberi (Gelir İdaresi Başkanlığı)